Приобретение основных средств: главные правила учета

Приобретение основных средств: главные правила учета

В консультации мы рассмотрим порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств (далее – ОС) в случае их приобретения на территории Украины (в т. ч. в кредит) или внесения в уставный капитал.

Общий порядок приобретения ОС

Формирование первоначальной стоимости

Первоначальная стоимость ОС для целей бухгалтерского и налогового учета формируется согласно п. 8 П(С)БУ 7. Так, в первоначальную стоимость объекта ОС, приобретенного в Украине, включаются:

  • суммы, уплаченные поставщикам (без учета косвенных налогов) согласно договору купли-продажи;
  • регистрационные сборы, госпошлина, аналогичные платежи, которые осуществляются в связи с приобретением (получением) прав на объект недвижимости. К таким расходам можно отнести, в частности, госпошлину, уплаченную при нотариальном удостоверении договора купли-продажи, пенсионный сбор и т. п.;
  • расходы на страхование рисков доставки ОС;
  • расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;
  • косвенные налоги, уплаченные при приобретении объекта ОС, если они не возмещаются предприятию (например, при покупке ОС для использования в не облагаемых НДС операциях);
  • прочие расходы, непосредственно связанные с доведением объекта ОС до состояния, в котором он пригоден для использования.

Бухгалтерский учет

Приобретая объект ОС, предприятие осуществляет капитальные инвестиции. Расходы на приобретение ОС отражаются на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств».

Ввод объектов ОС в эксплуатацию осуществляется проводкой: Дт 10 «Основные средства» – Кт 152.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Учет по этому налогу операций, связанных с приобретением ОС, ведется аналогично бухгалтерскому учету.

НДС. Если продавец и покупатель ОС являются плательщиками НДС и объект ОС приобретается для использования (п. 198.2, 198.5 НК):

  • в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, то покупатель включает входной НДС в состав налогового кредита отчетного периода (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН). Сумма НДС в этом случае не входит в первоначальную стоимость объекта ОС;
  • не облагаемых НДС операциях (полностью или частично), тогда покупатель включает суммы НДС в налоговый кредит, но не позднее последнего дня месяца, в котором был приобретен объект ОС, начисляет налоговые обязательства (полностью или исходя из доли использования приобретенных ОС в не облагаемых НДС операциях). Для этого он должен выписать налоговую накладную и зарегистрировать ее в ЕРНН (п. 198.5, 199.1 НК). При этом сумма налоговых обязательств входит в первоначальную стоимость объектов ОС;
  • нехозяйственной деятельности (для непроизводственного использования), в этом случае покупатель отражает налоговый кредит и не позднее последнего дня месяца, в котором объект ОС был приобретен, начисляет налоговые обязательства, попадающие в первоначальную стоимость объекта ОС.

Пенсионный сбор. Предприятие, которое приобретает легковой автомобиль, подлежащий первой госрегистрации в Украине, или объект недвижимости, является плательщиком сбора на обязательное государственное пенсионное страхование (п. 7, 9 ст. 1 Закона № 400). Исключение составляют государственные предприятия, учреждения и организации, которые приобретают объект недвижимости за счет бюджетных средств.

Объектом налогообложения является стоимость легкового автомобиля или объекта недвижимости (п. 6, 8 ст. 2 Закона № 400).

Ставка сбора при приобретении объекта недвижимости составляет 1 % его стоимости (п. 10 ст. 4 Закона № 400). А вот ставка сбора при покупке легкового автомобиля зависит от его стоимости и составляет (п. 8 ст. 4 Закона № 400):

  • 3 % – если стоимость авто не превышает 165 размеров прожиточного минимума, установленного для трудоспособных лиц на 1 января отчетного года;
  • 4 % – если стоимость авто больше 165, но меньше 290 размеров прожиточного минимума;
  • 5 % – если стоимость авто превышает 290 размеров прожиточного минимума.

Документальное оформление

Для оформления объекта ОС применяются следующие типовые формы первичного учета (утверждены приказом Минстата Украины от 21.06.96 г. № 193):

  • № ОЗ-1 «Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств»;
  • № ОЗ-6 «Инвентарная карточка учета основных средств».

Рассмотрим на числовом примере порядок отражения в учете операций по приобретению ОС.

ПРИМЕР 1 Предприятие для осуществления хозяйственной деятельности приобретает холодильное оборудование стоимостью 540 000 грн. (в т. ч. НДС – 90 000 грн.). Услуги по доставке оборудования оказывает сторонняя организация. Стоимость этих услуг – 1 800 грн. (в т. ч. НДС – 300 грн.). Оборудование устанавливают рабочие предприятия.

Учет выполненных операций ведется так:

(грн.)

1

2

3

4

5

6

Перечислены поставщику денежные средства за оборудование

Отражен налоговый кредит по НДС

Оказаны услуги по доставке оборудования

Акт выполненных работ

Начислен налоговый кредит по НДС

Оплачены услуги по доставке

Закрыты расчеты по НДС

Произведен зачет задолженностей

Выполнена установка оборудования

Расчетно-платежная ведомость типовой формы № П-6*

Введено в эксплуатацию оборудование

Акт типовой формы № ОЗ-1

* Утверждена Приказом № 489.

Приобретение ОС за счет кредитных средств

Если субъекту хозяйствования не хватает собственных средств для приобретения ОС, он может воспользоваться кредитом (займом).

Бухгалтерский учет

Получение кредита (займа). В бухгалтерском учете кредит (заем) является обязательством предприятия (п. 7, 11 П(С)БУ 11).

В зависимости от срока возврата кредиты (займы) подразделяются на два вида:

  • долгосрочные – если срок возврата превышает 12 месяцев или один операционный цикл (если он больше года). Такие кредиты учитываются на счете 50;
  • краткосрочные или текущие – если срок возврата не превышает 12 месяцев или одного операционного цикла. Эти кредиты отражаются на счете 60.

Аналитический учет по указанным счетам ведется в разрезе заимодавцев и по каждому кредиту.

Учет процентов. За пользование кредитом (займом) начисляются проценты с периодичностью, установленной сторонами кредитного договора. В бухгалтерском учете они относятся на финансовые расходы и отражаются по дебету субсчетов:

  • 951 «Проценты за кредит» (для процентов по банковским кредитам);
  • 952 «Прочие финасовые расходы» (для процентов по прочим займам).

При этом расходы на уплату процентов включаются в состав расходов текущего периода и не входят в первоначальную стоимость объекта ОС. Исключение составляют финансовые расходы, которые подлежат капитализации согласно положению (стандарту) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденного приказом Минфина Украины от 28.04.06 г. № 415 (далее – П(С)БУ 31).

Напомним, капитализацией финансовых расходов является их включение в себестоимость квалификационного актива (п. 3 П(С)БУ 31). В свою очередь, квалификационным является актив, который требует существенного времени для его создания (п. 3 П(С)БУ 31). При этом согласно п. 1.6 методических рекомендаций по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденных приказом Минфина Украины от 01.11.10 г. № 1300 (далее – Методрекомендации № 1300) существенным считается время свыше трех месяцев.

К квалификационным активам относятся (п. 1.7 Методрекомендаций № 1300):

  • строительство (создание) объекта ОС с нуля;
  • приобретаемые объекты незавершенного строительства, требующие существенного времени на их завершение;
  • приобретаемые готовые объекты ОС, которые требуют существенного времени на их реконструкцию (модернизацию).

То есть объект ОС, который может быть введен в эксплуатацию сразу после приобретения, не является квалификационным активом. Следовательно, проценты по кредиту включаются в расходы текущего периода.

Также отметим, что капитализация финансовых расходов на создание квалификационных активов является обязательной. Однако есть субъекты хозяйствования, которые не капитализируют финансовые расходы, а полностью включают их в расходы текущего периода (п. 4 П(С)БУ 31), а именно:

  • юрлица – субъекты малого предпринимательства. К ним относятся все юрлица, у которых среднеучетная численность работников за отчетный период (календарный год) не превышает 50 человек, а годовой доход от всех видов деятельности – суммы, эквивалентной 10 млн. евро по среднегодовому курсу НБУ (ч. 3 ст. 55 ХК);
  • представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности;
  • юрлица, которые не занимаются предпринимательской деятельностью.

Налоговый учет

Налог на прибыль. В учете по этому налогу возникают разницы при осуществлении финансовых операций, но только в том случае, если плательщик налога на прибыль имеет долговые обязательства перед связанными лицами – нерезидентами (п. 140.2, 140.3 НК). Такие разницы определяют налогоплательщики с доходом свыше 20 млн грн. (пп. 134.1.1 НК).

НДС. Получение и возврат основной суммы кредита (займа), а также уплата процентов не являются объектом обложения НДС (пп. 196.1.3, 196.1.5 НК).

Налогообложение поставки объекта ОС в рамках договора купли-продажи осуществляется в общем порядке.

Получение ОС в качестве взноса в уставный капитал

Объект ОС, полученный как взнос в уставный капитал предприятия, зачисляется на баланс, так как является собственностью предприятия (ст. 66, 86 ХК).

Бухгалтерский учет

Первоначальной стоимостью ОС, внесенных в уставный капитал предприятия, признается их справедливая стоимость, согласованная учредителями (участниками) предприятия (п. 10 П(С)БУ 7).

Под справедливой стоимостью объекта ОС понимается (приложение к П(С)БУ 19):

  • рыночная стоимость – для земли и зданий, а также машин и оборудования. Если данные о рыночной стоимости таких объектов отсутствуют, за справедливую стоимость принимается восстановительная стоимость (настоящая себестоимость приобретения) за вычетом износа на дату оценки;
  • восстановительная стоимость – для прочих ОС.

Согласно п. 8, 10 П(С)БУ 7 в первоначальную стоимость объектов ОС, которые вносятся в уставный капитал предприятия, включаются также расходы на транспортировку, страхование рисков доставки объекта ОС, установку и монтаж, а также другие расходы, связанные с доведением объекта ОС до состояния, в котором они пригодны для использования.

Отметим, что указанные расходы могут быть оплачены как эмитентом, так и инвестором. Если они оплачиваются:

  • инвестором, то стоимость имущества, согласованная учредителями, может быть увеличена на сумму таких расходов;
  • эмитентом, тогда доля инвестора в уставном капитале предприятия-эмитента будет равна справедливой стоимости объекта ОС.

В бухгалтерском учете эмитента для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала используется счет 40 «Зарегистрированный (паевой) капитал». Сальдо этого счета должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в уставе предприятия. Задолженность акционеров (участников) по взносам в уставный капитал отражается по дебету счета 46 «Неоплаченный капитал», а погашение участниками такой задолженности – по кредиту этого счета.

Получение объекта ОС в качестве взноса в уставный капитал отражается проводкой Дт 15 – Кт 46, ввод объекта ОС в эксплуатацию – записью Дт 10 – Кт 15.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Для целей этого налога передача объекта ОС в уставный капитал рассматривается как операция по его приобретению. Расходы на приобретение объекта подлежат амортизации.

НДС. Поскольку операция по внесению объекта ОС в уставный капитал предприятия приравнивается к поставке (пп. 14.1.191 НК), эмитент – плательщик НДС имеет право на налоговый кредит при условии, что инвестор – плательщик НДС предоставит ему налоговую накладную, зарегистрированную в ЕРНН.

Если внесенный в уставный капитал объект ОС будет использоваться предприятием в не облагаемых НДС операциях или нехозяйственной деятельности, то нужно начислить налоговые обязательства исходя из цены приобретения объекта (т. е. исходя из его справедливой стоимости, согласованной учредителями) и не позднее последнего дня месяца, в котором получен объект ОС, составить налоговую накладную и зарегистрировать ее в ЕРНН (п. 198.5 НК).

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎